Niedersächsisches Finanzgericht Urteil, 20. Nov. 2014 - 5 K 32/13

Streitig ist die Umsatzsteuerpflicht von Betreuungsleistungen für pflegebedürftige Personen.

Die Klägerin betreibt seit 2008 eine „Seniorendienstleistungsagentur“ (Vermittlung von Pflegekräften und Haushaltshilfen) und „Seniorenservice“ (Vermittlung von Begleitpersonen) mit dem Namen „X“. Bei den Pflegekräften/Haushaltshilfen handelt es sich vorwiegend um Frauen mit polnischer Staatsangehörigkeit und Wohnsitz in Polen. Die Klägerin sah diese Pflegekräfte bzw. Haushaltshilfen als selbstständige Gewerbetreibende an. In ihren Umsatzsteuer-Erklärungen waren deshalb lediglich die den Betreuungsbedürftigen berechnete Organisationsgebühren sowie von den Betreuungskräften zu zahlende Servicegebühren (Differenzen zwischen Geldzugängen von den Betreuungsbedürftigen und Auszahlung an die Betreuerinnen) erfasst worden.

Die Klägerin gab für die Streitjahre 2008 bis 2010 Umsatzsteuererklärungen ab (am 10. Februar 2010 für 2008, am 26. Oktober 2010 für 2009 und am 31. Oktober 2011 für 2010). Der Beklagte stimmte zunächst den eingereichten Umsatzsteuererklärungen, soweit sie Erstattungsbeträge auswiesen, für die Streitjahre zu. Danach ergaben sich Umsatzfestsetzungen in Höhe von ./.1.057,06 EUR (2008), 11.941,76 EUR (2009) und 14.297,49 EUR (2010).

Im Jahr 2011 führte der Beklagte eine Umsatzsteuersonderprüfung bei der Klägerin durch. Gleichzeitig fand eine Lohnsteueraußenprüfung statt. Am 2. März 2011 wurde durch das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren wegen des Verdachts der Umsatzsteuerhinterziehung für die Jahre 2008, 2009 und die Voranmeldungszeiträume Januar bis Dezember 2010 sowie wegen des Verdachts der Lohnsteuerhinterziehung für die Anmeldungszeiträume 2008 sowie Januar 2009 - Dezember 2010 eingeleitet. Das Hauptzollamt A - Finanzkontrolle Schwarzarbeit - leitete am 1. September 2010 ein Ermittlungsverfahren gegen die Klägerin wegen des Verdachts des Vorhaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelten, der gleichzeitigen Beschäftigung von mehr als fünf Ausländern ohne Genehmigung sowie der Beschäftigung von Ausländern ohne Arbeitsgenehmigung/EU ein, was im Rahmen der dortigen Ermittlungen am 18. November 2010 zur Beschlagnahme von Buchführungs- und anderen Unterlagen führte.

Der Umsatzsteuersonderprüfer stellte fest, dass die Klägerin vorwiegend mit Frauen zusammenarbeitete, die ihren Wohnsitz in Polen hatten. Der Ablauf ihrer Tätigkeit stellte sich wie folgt dar: Entweder die polnische Frau (Betreuerin bzw. Pflege- oder Betreuungskraft) oder ein Betreuungsbedürftiger bzw. ein Vertreter dieser Person nahm Kontakt zur Agentur der Klägerin auf. Die Agentur suchte oder hatte bereits eine entsprechende Stelle für die Betreuerin bzw. eine passende Betreuerin für den Betreuungsbedürftigen. Es wurden dann drei Verträge geschlossen. Die Klägerin schloss mit dem Betreuungsbedürftigen bzw. dem Vertreter einen sog. Vermittlungsvertrag. Des Weiteren schloss die Klägerin mit der Betreuerin einen sog. Dienstleistungs- und Servicevertrag, der die Vermittlung sowie einen Büroservice beinhaltete. Als dritten Vertrag wurde zwischen der Betreuerin und der betreuungsbedürftigen Person bzw. deren Vertreter einen Vertrag über die Dienstleistungen, die die Betreuerin im Haushalt der Betreuungsbedürftigen zu erbringen hatte (24 Stunden-Betreuung), geschlossen. Der Umsatzsteuersonderprüfer fand in den Unterlagen der Klägerin Musterverträge und einzelne entsprechend abgeschlossene Verträge. Die Vergütungsstruktur hatte danach folgende Ausgestaltung: Die Betreuungsvergütung zahlte die zu betreuende Person an die Klägerin. Ebenso zahlte sie an die Klägerin einmalig eine sog. Organisationsgebühr. Die Klägerin leitete nach Abzug einer laufend zu zahlenden Servicegebühr, die im Dienstleistungs- und Servicevertrag in absoluter Höhe festgelegt und von der Höhe der Betreuungsvergütung unabhängig war, die restliche Betreuungsvergütung an die Betreuungskraft weiter. Der Preis für die Betreuungsleistungen war verhandelbar. Die Vertragsmuster hatten folgenden Inhalt:

„Dienstleistungsvertrag

Legitimation Nr.: ____________

und: X,

wird im Folgenden vertraglich vereinbart:

§ 1 Gegenstand

Die Vertragsparteien sind jeweils selbständige, gegenseitig weder Weisungsgebunden noch sonst abhängig voneinander tätig werdende, freie Unternehmer. Nachfolgend wird ausschließlich die Rechtsbeziehung zwischen der X und einzelnen Auftraggebern geregelt. Der Auftragsnehmer handelt für den Auftraggeber nicht als Vertreter, Erfüllungs- oder Verrichtungsgehilfe, außer dies ist gesondert in einer Vollmacht geregelt.

§ 2 Vertragsdauer

Der Vertrag wird vom __________ bis zum _____________ geschlossen.

§ 3 Leistungen

§ 4 Gebühren

§ 5 Fälligkeit/Zahlungsbedingungen

Die monatlichen Grundpreise werden vom Auftraggeber sofort nach Erhalt der Rechnung entrichtet.

§ 6 Kündigungsfristen

§ 7 Haftung

§ 8 Datenschutz und Urheberrechte

§ 9 Salvatorische Klausel / Teilnichtigkeit

Sollten Bestimmungen dieser Allgemeinen Geschäftsbedingungen oder des Dienstleistungsvertrages unwirksam, nichtig oder nicht durchführbar sein, soll die unwirksame, nichtige oder nicht durchführbare Bestimmung durch eine dem Auftragszweck am nächsten kommende wirksame Bestimmung ersetzt werden. Die Gültigkeit der Übrigen Bestimmungen bzw. der Übrigen Auftragsbestandteile wird hierdurch nicht berührt.

§ 10 Gerichtsstand

Für den Dienstleistungsauftrag gilt deutsches Recht. Gerichtsstand in allen Angelegenheiten ist A.

„Vermittlungsvertrag

zwischen

X

und

§ 1

Vorbemerkungen:

Die X vermittelt Betreuungspersonal und Haushaltshilfen für die Rund- um - die Uhr-Betreuung im eigenen Heim. Vermittlungsgegenstand ist ein Vertrag über die Betreuung mit freiberuflichen Mitarbeitern, die auf die häusliche Betreuung spezialisiert sind. Bei den Mitarbeitern handelt es sich sowohl um freiberufliche Betreuungskräfte/Pflegekräfte und Haushaltshilfen aus Deutschland als auch um freiberufliche osteuropäische Betreuungskräfte/Haushalshilfen aus EU-Beitragsländern. Die X selbst beschäftigt kein eigenes Personal.

§ 2

Gegenstand des Vertrages

Der Auftraggeber beauftragt die X mit der Vermittlung einer freiberuflichen deutschen oder einer freiberuflichen osteuropäischen Pflege- bzw. einer Betreuungskraft aus einem EU-Beitrittsland. Aufgrund der Vermittlung will der Auftraggeber mit der X ein Vertragsverhältnis begründen, mit dem Ziel, eine Pflegekraft bzw. Betreuungskraft/Haushaltshilfe für die Rund-um-die-Uhr-Betreuung gestellt zu bekommen, und zwar für folgende Tätigkeitsbereiche:

§ 3

Vergütung:

Der Auftraggeber hat somit die aus dem Betreuungsvertrag fällig werdenden Honorare direkt auf das Konto der Agentur zu überweisen.

§ 4

Widerrufsrecht:

Der Auftraggeber kann seine heutige Vertragserklärung innerhalb von zwei Wochen nach Erhalt ohne Angaben von Gründen in Textform (z.B. Brief, Fax, E-Mail) widerrufen. Die Frist beginnt mit Erhalt dieser Widerrufsbelehrung. Zur Wahrung der Widerrufsfrist  genügt die rechtzeitige Absendung des Widerrufs an die X

§ 5

Schriftformklausel:

Änderungen oder Ergänzungen des Vertrages sind nur wirksam, wenn sie schriftlich abgeschlossen oder schriftlich wechselseitig bestätigt worden sind.

§ 6

Sonstiges:

Allgemeine Geschäftsbedingungen

I.

Leistungen:

Die X vermittelt Betreuungskräfte (Haushaltshilfen) für die Rund-um-die-Uhr-Betreuung im eigenen Heim. Vermittlungsgegenstand ist ein Vertrag über die Betreuung mit freiberuflichen Arbeitskräften die auf die häusliche Betreuung spezialisiert sind. Bei diesen Arbeitskräften handelt es sich um deutsch und polnisch sprechende freiberufliche Betreuungskräfte und Haushaltshilfen aus Deutschland als auch um osteuropäische Arbeitskräfte aus den EU-Beitrittsländern. Die Agentur selbst beschäftigt kein eigenes Betreuungspersonal/Haushaltshilfen.

Die Agentur stellt die Kontakte zwischen den deutschen und osteuropäischen freiberuflichen Kräften (Dienstleisterinnen) und den Auftraggeber her. Weiter übernimmt die Agentur die Vertragsverhandlungen zwischen dem Auftraggeber und den ausgesuchten Kräften (Dienstleisterinnen) und steht dem Auftraggeber -soweit gewünscht und notwendig- während der gesamten Laufzeit des begründeten Vertragsverhältnisses freiwillig -ohne, dass dadurch ein Rechtsanspruch begründet wird- mit Rat und Tat zur Seite.

II

Vergütung.

Für die im Rahmen eines abgeschlossenen Vermittlungsvertrages von der X erbrachten Leistungen hat der Vertragspartner nur die vereinbarte Organisationsgebühr zu zahlen. Weitere Leistungen werden der Agentur, wie vereinbart vom Auftraggeber unmittelbar vergütet.

III.

Haftung:

Die Agentur vermittelt ausschließlich eine Betreuungskraft/Haushaltshilfe (Dienstleisterinnen). Leistungsstörungen mit den vermittelten Dienstleisterinnen sind von der Agentur nicht zu vertreten.

IV.

Beendigung des Vertragsverhältnisses:

V.

Pflichten des Auftraggebers:

Der Auftraggeber verpflichtet sind, keine von der X vermittelte Kraft abzuwerben, d.h. weder mit einer Kraft direkt einen Betreuungsvertrag abzuschließen, noch nach Beendigung eines Betreuungsvertrages selbst und direkt mit dieser Kraft einen neuen Betreuungsvertrag abzuschließen. Für den Fall der Zuwiderhandlung verpflichtet sich der Auftraggeber eine Vertragsstrafe von 3000,00 € zu zahlen. Die Geltendmachung eines weitergehenden Schadenersatzanspruches bleibt unberührt.

VI.

Widerrufsrecht:

Der Vertragspartner kann seine schriftliche Vertragserklärung innerhalb von zwei Wochen ohne Angabe von Gründen in Textform (z.B. Brief, Fax, E-Mail) widerrufen. Die Frist beginnt frühestens mit Erhalt einer Widerrufsbelehrung. Zur Wahrung der Widerrufsfrist genügt die rechtzeitige Absendung des Widerrufs an die X.

VII.

Gerichtsstand:

Als Gerichtsstand wird A vereinbart: Leistungen:“

3. Vertrag zwischen der pflegebedürftigen Person und der Betreuungskraft

„Haushaltshilfe / Betreuungsvertrag

zwischen

der freiberuflichen Betreuungskraft, ________________

-nachstehend kurz Auftragsnehmerin genannt-

und

________________________

-nachstehend kurz Auftraggeber / in genannt-

§ 1

Vorbemerkungen:

Die Betreuungskraft / Haushaltshilfe ist freiberuflich im Bereich der häuslichen Leistungen und Betreuung tätig. Sie sichert zu, dass in ihrer Person alle arbeitsrechtlichen, sonstigen behördlichen und steuerrechtlichen Voraussetzungen für die Ausübung der Tätigkeit erfüllt sind. Mit Abschluss dieses Vertrages beauftragt der Auftraggeber die Betreuungskraft die Rund-um-die-Uhr-Betreuung, in dessen Wohnung/Haus bzw. der zur betreuenden Person, vorzunehmen.

§ 2

Gegenstand des Vertrages:

Der Auftraggeber beauftragt die Betreuungskraft mit seiner Rund-um-die-Uhr-Betreuung und zwar für folgenden Tätigkeitsbereich:

Individuelle Betreuung nach Wünschen der zu betreuenden Person - oder nach Wünschen des Auftraggebers / in.

§ 3

Ort und Zeit der Dienstleistung:

Der Auftraggeber erkennt an, dass der Betreuungskraft / Haushaltshilfe täglich mindestens 2 Stunden zur freien Verfügung bleiben müssen. Außerdem gelten in der Zeit von 22:00 Uhr bis 06:30 Uhr lediglich eine Ruhebereitschaft und keine Sitznachtwache.

Die Betreuungskraft / Haushaltshilfe wohnt in der Wohnung/ im Haus des Auftraggebers. Ihr wird ein eigenes Zimmer mit Schlafgelegenheit als persönlicher Bereich zur Verfügung gestellt.

Die Leistungen werden solange erbracht, wie vertraglich vereinbart, bzw. bis eine Vertragspartei das Vertragsverhältnis kündigt oder der Vertrag einvernehmlich aufgehoben wird.

§ 4

Vergütung:

Für die zu erbringenden Leistungen hat der Auftraggeber ein Honorar nach Maßgabe der folgenden Konditionen für die Betreuungsleistungen / hauswirtschaftliche Tätigkeit inklusive der gesetzlichen Mehrwertsteuer zu entrichten:

Die Preise verstehen sich zuzüglich freier Unterkunft im separaten Zimmer und Kost im angemessenen Umfang direkt im Haushalt des Auftraggebers für die Betreuungsperson.

Wird das Vertragsverhältnis vor Ablauf von 7 Tagen einvernehmlich aufgehoben oder aber erfolgt innerhalb dieser Zeit durch eine Vertragspartei eine Kündigung aus wichtigem Grunde, so erfolgt die Abrechnung des Vertragsverhältnisses für den gesamten vereinbarten Zeitraum.

Anreise- und Abreisetag der Betreuungskraft gelten jeweils als ein Arbeitstag.

Zusätzlich ist der Betreuungsperson durch den Auftraggeber ein Haushaltsgeld für die Haushaltsführung zur Verfügung zu stellen, über welches wöchentlich schriftlich unter Vorlage aller Belege abzurechnen ist.

In den vorbenannten Honoraren sind keine Sonderwünsche enthalten.

Das Honorar ist spätestens 7 Tage nach Erhalt der Rechnung zur Zahlung fällig. Die Zahlungen haben unbar zu erfolgen, und zwar auf das Konto der Firma.

Gewünschte Zusatzleistungen werden nach Absprache erbracht und gesondert honoriert. Auch das Honorar für Zusatzleistungen ist auf das vorbenannte Konto der Agentur zu überweisen.

§ 5

Dauer des Vertragsverhältnisses:

Während der Dauer der Befristung kann das Vertragsverhältnis nicht ordnungsgemäß gekündigt werden. Das Recht zur außerordentlichen Kündigung aus wichtigem Grund bleibt für beide Parteien unberührt.
Besteht der wichtige Grund in der Verletzung einer Pflicht aus dem Vertrag, ist die fristlose Kündigung erst nach erfolgter Abmahnung zulässig.

§ 6

Pflichten des Auftraggebers:

Der Auftraggeber, /der/die zu betreuende Person, verpflichtet sich, keine von der X vermittelten Betreuungskräfte/Haushaltshilfen abzuwerben, d. h. weder mit der Betreuungskraft direkt einen Vertrag abzuschließen, noch nach Beendigung eines Vertrages selbst direkt mit der Kraft einen neuen Vertrag abzuschließen.
Für den Fall der Zuwiderhandlung verpflichtet sich der Auftraggeber, der/die betreute Person - eine Vertragsstrafe von 3.000,00 € zu zahlen. Die Geltendmachung eines weitergehenden Schadensersatzanspruches bleibt unberührt.

Sonstiges:

Für Rechtsstreitigkeiten aus diesem Vertrag gilt deutsches Recht.

Gerichtsstand ist der Ort der Leistungserbringung.

Änderungen oder Ergänzungen dieses Vertrages sind nur wirksam, wenn sie schriftlich geschlossen oder schriftlich wechselseitig bestätigt worden sind.

Des Weiteren stellte der Umsatzsteuersonderprüfer Folgendes fest: Die Betreuungskräfte hatten mit einer Ausnahme stets ein selbständiges Gewerbe angemeldet. Weihnachts- und Urlaubsgeld wurde an die Betreuungskräfte nicht gezahlt. Die Pflegetätigkeit selbst konnten die Betreuungskräfte inhaltlich unabhängig von der Klägerin ausgestalten.

Darüber hinaus stellte der Umsatzsteuersonderprüfer fest, dass die jeweilige Betreuerin sich schriftlich auf einem von der Klägerin erstellten Personalbogen um eine Tätigkeit bei der Klägerin beworben hatte. Sie hatte dazu einen entsprechenden Lebenslauf mit Ausbildungsnachweisen bzw. Nachweisen der bisherigen Tätigkeit, möglichem Einsatzbeginn und Verdienstvorstellung pro Monat eingereicht. Es war aber auch vorgekommen, dass sich die Klägerin bei den Betreuungskräften gemeldet und eine entsprechende Tätigkeit angeboten hatte. Die Klägerin hatte sich dann von den Betreuerinnen bevollmächtigen lassen, diese vor Behörden (insbesondere in Bezug auf die An-, Um- und Abmeldung eines Gewerbes vor den Meldebehörden, dem Ausländeramt und dem Finanzamt) umfassend zu vertreten. Die Betreuerinnen verfügten über keinen Betriebssitz und keine Büroausstattung. Sie hatten vielfach keine inländische Bankverbindung. Sie hatten auch keinerlei Werbemaßnahmen für ihre eigenen Tätigkeiten am Markt unternommen. Ebenso hatten sie auch keine Kundenakquise betrieben. Die Rechnungen der Betreuungskräfte waren durch die Klägerin geschrieben worden. Die Klägerin bewahrte diese Rechnungen sowie alle Dokumente/Unterlagen der Betreuerin auf. Die Aufbewahrung der den Betreuerinnen gehörenden Unterlagen erfolgte nach Aussage der Klägerin deshalb bei ihr, weil die Betreuerinnen diese Sachen sowieso verlegen oder wegwerfen würden. Diese Sachen seien aber noch für die Steuererklärungen der Betreuungskräfte benötigt worden.

Voraussetzung für eine Zusammenarbeit mit der Klägerin sei gewesen, dass die Betreuerinnen in Deutschland ein Gewerbe anmeldeten. Fast alle im Prüfungszeitraum ermittelten Betreuerinnen hatten jemals zuvor weder im Ausland noch im Inland ein Gewerbe angemeldet. In fast allen Fällen sind die Betreuerinnen von der Klägerin dazu angehalten worden, ein Gewerbe anzumelden. Als Betriebssitz wurde die Adresse der Klägerin oder die Adresse der Betreuungsbedürftigen genannt, in dessen Haushalt die Betreuerin während ihrer Tätigkeit wohnte.

Hinsichtlich der Bezahlung wurde festgestellt, dass die Betreuungsbedürftigen das für den jeweiligen Abrechnungszeitraum zu zahlende Entgelt zu Beginn des Abrechnungszeitraums oder vor Beginn dieses Zeitraums auf ein Konto der Klägerin gezahlt hatten. Dieses war bereits in den Vermittlungsverträgen zwischen den Betreuungsbedürftigen und der Klägerin geregelt.

Die Klägerin hat während der Außenprüfung diese Praxis damit begründet, dass die Betreuungsbedürftigen die Gewähr gehabt hätten, bei vorzeitiger Beendigung der Tätigkeit der Betreuerin ihr zu viel gezahltes Geld zurück zu bekommen, bzw. eine andere Betreuerin zu bekommen und die Klägerin selbst hätte die Gewähr gehabt, ihre Servicegebühr von der Betreuerin zu erhalten.

Erst nach Erbringen der Leistung durch die jeweilige Betreuerin wurde die an sie zu zahlenden Beträge ausgekehrt, wobei die Klägerin vorher ihre „Servicegebühr“ einbehalten hatte. Zum Teil waren auch Abschläge an die Betreuerinnen ausgezahlt worden, nach Auskunft der Klägerin jedoch immer nur soweit die Leistungen vorher erbracht worden waren. In vielen Fällen hatte die Klägerin Verrechnungen gegenüber den Betreuungsbedürftigen vorgenommen. Dabei ging es vornehmlich darum, dass innerhalb eines bereits vom Betreuungsbedürftigen bezahlten Zeitraums ein Wechsel der Betreuerin erfolgt war. In diesen Fällen wurden die Betreuungsbedürftigen von der Klägerin selbst angeschrieben. Auch wurden Betreuungsleistungen für einen Zeitraum abgerechnet, in dem bei einem Betreuungsbedürftigen mehrere Betreuungskräfte eingesetzt worden waren. Jedoch war aus der Rechnung nicht erkennbar, auf welche Kraft welcher Anteil des Entgelts entfallen war.

Die Klägerin hat die Einsätze der Betreuerinnen geleitet, hat die Verfahrensabläufe (z. B. den regelmäßigen Wechsel zweier Betreuerinnen) bestimmt, und hat auch bei Urlaub und Krankheit einer Betreuerin für Ersatz gesorgt. Die Betreuerinnen mussten lediglich die Klägerin entsprechend informieren. Sie brauchten aber nicht selbst für eine Ersatzkraft sorgen.

Die Klägerin führte umfangreiche Aufzeichnungen zu den Abrechnungen und erstellte Gewinnermittlungen. Ihr eigentlicher Gewinn resultierte aus den sog. Servicegebühren und der Organisationsgebühr. Diese wurden von ihr selbst bestimmt und betrugen bis zu 45 % der durch die Betreuungsbedürftigen zu zahlende Beträge.

Die vereinbarte Arbeitszeit konnte von den Betreuerinnen in gewissem Maße mitbestimmt werden. Es war jedoch nicht möglich einen Auftrag jederzeit selbst abzubrechen oder auszusetzen - es musste immer die Klägerin informiert werden. In den Serviceverträgen war vereinbart, dass die Betreuerinnen bei vorzeitiger Beendigung im ersten Monat eine Strafe von 580 € an die Klägerin zu zahlen hatten. Begründet wurde dies mit dem zusätzlichen Aufwand für die Suche einer anderen Betreuungskraft.

Die Abrechnungen gegenüber den Betreuungsbedürftigen bzw. deren Vertreter erfolgte mittels Berechnung von Tagespauschalen. Es wurden immer wieder die gleichen Pauschalen, bezogen auf die jeweiligen Tätigkeiten, berechnet. Die Betreuerinnen gaben in Befragungen des Zolls an, dass die Klägerin den Verdienst der jeweiligen Betreuerin festgelegt habe. Außerdem bekamen die Betreuerinnen nach eigenen Aussagen vorgefertigte Betreuungsverträge, in denen die Arbeitszeit, die Aufenthaltsdauer und die Tagespauschale bereits eingetragen waren.

Die Betreuerinnen betrieben selbst keinerlei Werbung. Werbemaßnahmen erfolgten durch die Klägerin unter dem Namen „Y“ in Form von Internetauftritten, Flyern, Visitenkarten und Zeitungsannoncen. Im Flyer und in Zeitungsannoncen hieß es u. a.: „Durch unser erfahrenes deutsches und osteuropäisches Pflege- und Betreuungspersonal …“ oder „Wir stellen ihnen qualifiziertes und zuverlässiges osteuropäisches Betreuungspersonal.“

Die Betreuerinnen hatten keinen Anspruch auf Krankengeld oder auf Urlaub. Sobald die zu pflegende Person verstarb oder ins Krankenhaus kam, hatte die Betreuungskraft zunächst kein Einkommen, bis sie eine neue Stelle durch die Agentur zugewiesen bekam.

Der Umsatzsteuersonderprüfer wie auch der Zoll und der Lohnsteueraußenprüfer kamen zu dem Ergebnis, dass es sich bei einer Gesamtbetrachtung der Verhältnisse und der tatsächlichen Durchführung der vorgenannten Leistungen nicht um eine Vermittlung, sondern um den Einsatz eigenen Personals gehandelt habe. Die Betreuerinnen seien nicht als Selbstständige anzusehen, sondern Arbeitnehmer der Klägerin. Hiernach ergaben sich nach Ansicht des Umsatzsteuersonderprüfers zusätzlich steuerpflichtige Umsätze in folgender Hohe: 30.850 EUR (2008), 88.431 EUR (2009) und 142.376 EUR (2010).

Der Beklagte erließ auf Grund der Prüfungsfeststellungen am 22. Dezember 2011 (für 2008 und 2009) und am 23. Dezember 2011 (für 2010) geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde mit diesen Änderungsbescheiden aufgehoben. Die Umsatzsteuer 2008 wurde auf 4.884,25 EUR, die Umsatzsteuer 2009 auf 28.828,65 EUR und die Umsatzsteuer 2010 auf 41.867,13 EUR festgesetzt. Gegen die Änderungsbescheide legte die Klägerin Einspruch ein, der mit Einspruchsbescheid vom 11. September 2012 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Dagegen erhob die Klägerin Klage.

Die Klägerin trägt vor, dass es sich bei den Betreuerinnen um selbstständig tätige Pflegekräfte und Haushaltshilfen handelte. Dafür spreche, dass die Betreuungskräfte gegenüber der Klägerin weder einen Anspruch auf Urlaub, noch einen Anspruch auf Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall gehabt hätten. Die Betreuerinnen hätten auch Unternehmerinitiative und Unternehmerrisiko getragen. Der Betreuungsvertrag sei zwischen der Betreuungskraft und der zu betreuenden Person abgeschlossen worden. Die Klägerin sei gerade nicht Vertragspartner geworden. Damit hätten auch nur die zu betreuende Person aus dem Betreuungsvertrag die Leistung von der Betreuungskraft fordern können. Ebenso hätte  aus dem Betreuungsvertrag auch nur für die zu betreuende Person die Zahlungsverpflichtung bestanden, nicht jedoch für die Klägerin. Die Verträge seien nicht nur ordnungsgemäß abgeschlossen worden, sondern auch wie vertraglich vereinbart, ausgeführt worden.

Es habe kein persönliches Abhängigkeitsverhältnis der Betreuungskräfte zu der Klägerin bestanden. Die Betreuungskräfte hätten auch eigenständig An- und Abfahrten organisiert. Auch hätten sie vor Ort eigenständig die einzelnen Dienstleistungen und Abläufe mit den zu Betreuenden vereinbart. Hiervon habe die Klägerin keine Kenntnisse gehabt. Gleiches gelte für die Einsatzzeiten. Zusatzleistungen hätten die Betreuungskräfte gesondert in Rechnung stellen können. Die Betreuungskräfte hätten auch selbständig Ersatzkräfte organisieren können. Dies sei auch zum Teil geschehen. Die Vertragsmuster seien nur zur Verfügung gestellt worden. Diese hätten individuell angepasst werden können.

Die Betreuungskräfte hätten auch nicht auf Dauer für einen Auftraggeber gearbeitet. Die Personalbögen seien geführt worden, um die Anforderungsprofile der Familie auf die der Betreuungskräfte abzustimmen. Dies sei wegen der sensiblen Situation bei der Pflege und Betreuung erforderlich gewesen. Auch sei die Beanspruchung der Klägerin durch die Betreuungskräfte als Agentur für diverse Bürodienstleistungen der Situation geschuldet, dass bei einer ausländischen Tätigkeit es sich anbiete, einen entsprechend sprach- und behördenkundigen Dienstleister in Anspruch zu nehmen. Von Bedeutung sei auch, dass die Betreuungskräfte vor Ablauf der vereinbarten Zeit aus verschiedenen Gründen vorzeitig die Betreuung beendet hätten.

Die Zahlungsmodalitäten (Zahlungen über das Konto der Klägerin) seien dem Interesse der Betreuten geschuldet. Diese hätten nur die Rechnungen bezahlen und nicht – wie die Betreuungskräfte es wünschten -, die Zahlungen in verschiedenen Formen vornehmen müssen (z. B. Zahlung auf ein polnisches Bankkonto, Barzahlung oder Zahlung auf ein deutsches Bankkonto).

Die „Strafgebühr“, die bei vorzeitiger Beendigung des Vertrages mit der betreuten Person im ersten Monat zu zahlen gewesen sei, sei allein deshalb vereinbart worden, damit man auch von dem Vorhandensein der erforderlichen Qualifikationen der Betreuungskräfte ausgehen konnte. Es habe Fälle gegeben, in denen diese Qualifikationen von Anfang an nicht vorhanden waren, so dass das Vertragsverhältnis mit den Betreuten vorzeitig beendet worden sei.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 2008 und 2009 vom 22. Dezember 2011 und den Umsatzsteuerbescheid 2010 vom 23. Dezember 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. September 2012 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung vor, dass es sich bei der Tätigkeit im Rahmen einer Gesamtbetrachtung um einen nichtselbstständige Tätigkeit der Betreuerinnen gehandelt habe.

Die Deutsche Rentenversicherung Bund bewertete die osteuropäischen Pflegerinnen als Selbständige. Das strafrechtliche Ermittlungsverfahren wegen Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt (§ 266 a Strafgesetzbuch – StGB), wurde jedoch durch die Staatsanwaltschaft Hildesheim am 26. April 2012 wegen nicht nachzuweisender Arbeitnehmereigenschaft der osteuropäischen Pflegerinnen eingestellt (s. Az. Staatsanwaltschaft H …).

I. Die Klage ist im Wesentlichen begründet.

Die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2010 vom 22. Dezember 2011 bzw. vom 23. Dezember 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. September 2012 sind rechtswidrig und verletzten die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung – FGO -). Bei den Entgelten für die Betreuung der Pflegebedürftigen, handelt es sich um durchlaufende Posten i. S. v. § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG, die nicht zum steuerpflichtigen Entgelt der Klägerin gehören. Die Betreuerinnen übten ihre Tätigkeit als Betreuungskraft bzw. Haushaltshilfe selbständig aus.

Soweit eine Herabsetzung der Vorsteuerbeträge in den Streitjahren beantragt wurde, ist diese nicht vorzunehmen. Die Klägerin hat gegen die Änderungsbescheide aufgrund der Umsatzsteuersonderprüfung wegen der Kürzung der Vorsteuerbeträge keine Einwendungen erhoben.

1. Nach § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG gehören Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten) nicht zum steuerpflichtigen Entgelt. Ob ein solcher Fall gegeben ist, hängt bei Dienstleistungen davon ab, ob diese selbständig oder nichtselbständig durchgeführt wurden. Eine berufliche Tätigkeit wird nach der negativen Abgrenzung in § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht selbständig ausgeübt, soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind. Eine selbständige Tätigkeit liegt dagegen vor, wenn sie auf eigene Rechnung und eigene Verantwortung ausgeübt wird (z. B. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 9. Oktober 1996 XI R 47/96, BStBl II 1997, 255; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730). Dabei ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend (BFH-Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95 - Opernsängerin -, BStBl II 1996, 493; vom 9. Oktober 2002 V R 73/01 – Rundfunkermittler -, BFH/NV 2003, 132, jeweils m. w. N.). Besonderes Gewicht hat u. a. das Merkmal des Unternehmerrisikos in der Form des Vergütungsrisikos (z. B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534 m. w. N.; Urteil vom 9. Oktober 2002 V R 73/01 – Rundfunkermittler -, BFH/NV 2003, 132; Urteil vom 17. Oktober 1996 V R 63/94 – Fahrlehrer -, BStBl II 1997, 188; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730). Wird eine Vergütung für Ausfallzeiten nicht gezahlt, spricht dies für Selbständigkeit (BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534; Urteil vom 3. August 1978 VI R 212/75, BStBl II 1979, 131, m. w. N.; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730). Hingegen ist der Steuerpflichtige nichtselbständig tätig, wenn er von einem Vermögensrisiko der Erwerbstätigkeit grundsätzlich freigestellt ist (z. B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534, m. w. N.). Die für und gegen die Selbständigkeit sprechenden Merkmale, die im Einzelfall unterschiedlich gewichtet werden können, sind gegeneinander abzuwägen (vgl. BFH-Urteil vom 29. Juni 2000 V R 28/99, BStBl II 2000, 597; Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95 - Opernsängerin -, BStBl II 1996, 493). Indiz, aber nicht in erster Linie ausschlaggebend kann nach ständiger Rechtsprechung die sozial- und arbeitsrechtliche Einordnung der Tätigkeit als selbständig oder unselbständig sein (z. B. BFH-Urteil vom 20. April 1988 X R 40/81, BStBl II 1988, 804; Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534, m. w. N.; BFH-Beschluss vom. 29. Juli 2003 V B 22/03, V S 3/03 (PKH), BFH/NV 2003, 1615; zur Eigenständigkeit des Begriffs "Arbeitnehmer" auf den verschiedenen Rechtsgebieten vgl. auch Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 15. Dezember 1986 StbSt (R) 2/86, NJW 1987, 2751).

Die Frage der Selbständigkeit natürlicher Personen ist zwar grundsätzlich für die Umsatzsteuer, die Einkommensteuer und die Gewerbesteuer nach denselben Grundsätzen zu beurteilen (z. B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534; Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95 - Opernsängerin -, BStBl II 1996, 493). Eine Bindung an die ertragssteuerrechtliche Beurteilung besteht für das Umsatzsteuerrecht jedoch nicht (insofern zu weitgehend Bundesministerium der Finanzen – BMF -, Schreiben vom 23. Dezember 2003, BStBl I 2004, 240, unter A.1).

2. Bei Beachtung dieser Grundsätze sind im Rahmen einer Gesamtbetrachtung der rechtlichen Verhältnisse und der tatsächlichen Durchführung den Merkmalen, die für eine Selbständigkeit der Tätigkeit stehen, höheres Gewicht beizumessen als den Merkmalen, die für eine unselbständige Tätigkeit sprechen. Insbesondere sind folgende Umstände von besonderem Gewicht für die Selbständigkeit der Tätigkeit der Betreuerinnen:

Die Tätigkeit der Betreuungskräfte werden auf eigene Rechnung und eigene Verantwortung ausgeübt (vgl. z. B. BFH vom 9. Oktober 1996 XI R 47/96, BStBl II 1997, 255; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730). So haben die Betreuungskräfte selbst mit den Pflegebedürftigen oder deren Vertreter den Betreuungsvertrag abgeschlossen und somit hieraus einen eigenen Anspruch auf Zahlung des „Betreuungsgeldes“. § 1 des Mustervertrages zwischen der Betreuungskraft und der Klägerin zeigt, dass beide Parteien selbständig als freie Unternehmer tätig werden.

Des Weiteren tragen die Betreuungskräfte auch das Unternehmerrisiko, dem ein besonderes Gewicht zukommt (z. B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534 m. w. N.; Urteil vom 9. Oktober 2002 V R 73/01 – Rundfunkermittler -, BFH/NV 2003, 132; Urteil vom 17. Oktober 1996 V R 63/94 – Fahrlehrer -, BStBl II 1997, 188; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730). Dies gilt insbesondere für das Vergütungsrisiko. Sollten die Betreuungsbedürftigen bzw. deren Vertreter nicht das „Betreuungsgeld“ zahlen, tragen die Betreuungskräfte selbst das Ausfallrisiko bzgl dieser Gelder.

Auch äußert sich das von den Betreuungskräften zu tragende Unternehmerrisiko darin, dass sie keinen Anspruch gegen die Klägerin auf Urlaub oder auf Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall hatten. Wurde eine Vergütung für Ausfallzeiten nicht gezahlt, spricht dies nämlich auch für eine Selbständigkeit (BFH-Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534; Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95, BStBl. II 1996, 493; Urteil vom 3. August 1978 VI R 212/75, BStBl II 1979, 131, m. w. N.; Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730; vgl. auch OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 34 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB).

Für das von den Betreuerinnen zu tragende Unternehmerrisiko spricht des Weiteren der Vergütungsausfall im Krankheits- oder Todesfall des Betreuungsbedürftigen (vgl. OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 34 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB). Wie die Ermittlungen des Hauptzollamtes gezeigt haben (Bp-Akte Bl. 205), hatten die Betreuungskräfte keinen Anspruch auf Zahlung des vereinbarten Entgelts, wenn die zu pflegende Person verstarb oder ins Krankenhaus kam. Erst mit der Vereinbarung eines neuen Betreuungsvertrages erhielten sie wieder ein „Betreuungsgeld“. Zwar mag der Regelfall gewesen sein, dass die Betreuungskräfte im direkten Anschluss an eine solche Situation wieder eine neue Arbeitsstelle erhalten haben; gleichwohl war nicht ausgeschlossen, dass ein Vergütungsausfall eintreten konnte. Für die Annahme eines Unternehmerrisikos spricht weiter, dass die Pflegekräfte im Zusammenhang mit der Erbringung ihrer Arbeitskraft das Risiko des Ausfalls ihres Verdienstes bei „Kundeninsolvenz“ trugen. Zu dem Risiko des Verdienstausfalls bei „Kundeninsolvenz“ tritt – wenn auch in geringerem Umfang und geringer Wahrscheinlichkeit – ein Kapitalrisiko hinzu, weil sich der Einsatz von Reisekosten bei (vorzeitigem) Abbruch des "Einsatzauftrags", etwa bei Versterben von Kunden oder deren Verlegung ins Krankenhaus oder Heim nicht lohnen konnte (vgl. OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 34 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB).

Die Betreuungskräfte unterlagen in der alltäglichen Arbeit nicht einer Weisungsgebundenheit bzgl. Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit (BFH-Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95, BStBl. II 1996, 493). Die Tätigkeit in den Haushalten der Pflegebedürftigen war so gestaltet, dass die Pflegekräfte selbständig den Haushalt führten. Sie trugen allein die Verantwortung bzgl. der einzelnen Tätigkeiten. Die Klägerin hatte keine Kenntnis über die tatsächlichen Abläufe zwischen den Betreuten und den Betreuerinnen. Diese wurden zwischen dem Betreuten und der Betreuungskraft direkt abgesprochen. Der – gerade im Hinblick auf die zeitliche Dimension des „Einsatzauftrags“ (24-Stunden-Service) – auch geforderten Fähigkeit der Pflegekraft zur Reaktion auf die – sich ggf. ständig verändernde – aktuelle Betreuungs- und/oder Pflegesituation steht zwangsläufig eine Flexibilität im Handeln gegenüber, die dieser gerade wegen der Individualität und Einzigartigkeit dieser Situation prinzipiell einen großen Entscheidungsbereich belässt. Solche erheblichen Handlungsspielräume sind jedoch für eine arbeitnehmertypische Leistungspflicht uncharakteristisch (OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 27 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB). Weiterhin spricht auch für die Selbständigkeit der Tätigkeit der Betreuungskräfte, dass deren Tätigkeit nicht einer „Kontrolle“ durch die Klägerin unterlag. Sie konnten auch in eigener Entscheidung für Ersatz sorgen. Auch diese Möglichkeit spricht für eine selbständige Tätigkeit (vgl. OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 30 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB).

Zwar sah die Betreuungsvereinbarung zwischen der Pflegekraft und dem Pflegebedürftigen die Regelung von Arbeitszeiten vor (Rund-um-die-Uhr-Betreuung – 40 Arbeitsstunden pro Woche – 8 Arbeitsstunden pro Tag – s. § 3 des Betreuungsvertrages); jedoch ergibt sich daraus keine feste Arbeitszeit im Sinne der BFH-Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95, BStBl. II 1996, 493; Urteil vom 14. Juni 1985 VI R 150-152/82, BStBl. II 1985, 661). Die Betreuungskräfte konnten innerhalb dieser Grenzen weitgehend selbst ihre Arbeitszeit bestimmen (vgl. zum Fall der Opernsängerin, die während der Proben und Aufführungen in dem Theaterbetrieb eingebunden war, BFH-Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95, BStBl. II 1996, 493).

Weiterhin spricht für die Selbständigkeit der Betreuungskräfte, dass sie von der Klägerin sozialrechtlich als Selbständige behandelt wurden. Ihr Gewerbe wurde bei den Gemeinden angemeldet. Die Klägerin hatte auch eine sozialversicherungsrechtliche Anmeldung nicht vorgenommen. Diese sozialrechtliche Behandlung als Selbständige spricht ebenfalls als Indiz für eine selbständige Tätigkeit (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 30. Mai 1996 V R 2/95, BStBl. II 1996, 493; Urteil vom 14. Juni 1985 VI R 150-152/82, BStBl. II 1985, 661; Urteil vom 20. April 1988 X R 40/81, BStBl II 1988, 804; Urteil vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BStBl II 1999, 534, m. w. N.; BFH-Beschluss vom 29. Juli 2003 V B 22/03, V S 3/03 (PKH), BFH/NV 2003, 1615).

Auch die Gestaltung der Festsetzung der Betreuungsvergütung als eine Leistung, die von der Höhe der Servicegebühr unabhängig war, spricht für die Selbständigkeit. Denn insoweit wird damit eine strenge Trennung zwischen der Betreuungsvergütung aufgrund des Betreuungsvertrages und der Servicegebühr aufgrund des Dienstleistungsvertrages dokumentiert.

3. Demgegenüber fallen die Merkmale, die für eine unselbständige Tätigkeit sprechen, nicht ins Gewicht.

So kommt den Tatsachen, dass die Klägerin die werbende Tätigkeit ausgeübt hat, die vertraglichen Grundlagen vorgegeben hat, die Zahlung der Betreuerinnenvergütungen durch die Betreuungsbedürftigen über ihr Bankkonto erfolgte, eine untergeordnete Bedeutung zu. Diese Maßnahmen waren der besonderen Situation der Betreuungskräfte geschuldet. Sie beherrschten größtenteils nur eingeschränkt die deutsche Sprache, hatten meistens kein eigenes Bankkonto in Deutschland und kannten sich mit den Rahmenbedingungen einer eigenständigen Tätigkeit in Deutschland nicht aus. Dies erforderte eine unterstützende Leistung, die die Klägerin mit ihrer Agentur erbrachte. Überdies bestand das Interesse der Klägerin - wie sie selbst vorträgt – an der Abwicklung der Zahlungen über ihr eigenes Bankkonto darin, ihre eigenen Zahlungsansprüche (Servicegebühr) gegenüber den Betreuungskräften sicher zu stellen. Auch kann letztlich zurücktreten, dass die Klägerin und nicht die Pflegekräfte selbst eine werbende Tätigkeit entfaltete - Kundenwerbung betrieb - und "Einsatzaufträge" aquirierte, weil sie Kunden damit lediglich an die jeweiligen Pflegekräfte vermittelte und in diesem Zusammenhang für diese den Kontakt zu den Betreuten herstellte, (vgl. hierzu auch: Bundessozialgericht – BSG -, Urteil vom 28. September 2011 – B 12 R 17/09 R –, juris; OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 36 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB). Diese Leistung wurde mit dem Bezug der „Servicegebühren“ abgegolten.

Soweit in Nr. V der Allgemeinen Geschäftsbedingungen des Vermittlungsvertrages vereinbart wurde, dass die pflegebedürftige Person keinen gesonderten Betreuungsvertrag mit der Betreuungskraft bei Zahlung einer Strafe von 3.000 EUR abschließen durfte, so bezweckte diese vertragliche Regelung nur den Schutz der eigenen Ansprüche der Klägerin aus ihren Verträgen mit den Betreuungskräften und den Pflegebedürftigen. Sie ändert aber nichts an der grundsätzlich gewollten selbständig wirksamen vertraglichen Regelung zwischen der pflegbedürftigen Person und der Betreuungskraft, die den Dienstleistungen zunächst zugrundelag.

Auch sieht der Senat als nicht maßgeblich an, dass die Rechnungen über die Betreuungsleistungen durch die Klägerin erstellt wurden. Dies war gerade Gegenstand der Leistung der Klägerin gegenüber der Betreuungskraft, wofür diese die Servicegebühr zu zahlen hatte (vgl. OLG Frankfurt Beschluss vom 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 24 zur Strafbarkeit nach § 266 a StGB).

Soweit die Pflegekräfte in der Arbeitsorganisation der Klägerin eingebunden und sie als „ein Teil in der Kette der den jeweiligen Kunden zur Verfügung gestellten Pflegepersonen“ eingegliedert waren und deshalb zu einem „Pool“ von Einsatzkräften gehörten, besagt über deren Eingliederung in das Unternehmen der Klägerin nichts (vgl. zum Status in einem „Personalpool“ BSG – Urteil v. 28. Mai 2008 B 12 KR 13/07 R, juris; OLG Frankfurt Beschl. v. 7. März 2014 1 Ws 179/13, juris Rz. 32 zur Strafbarkeit nach § 266a StGB).

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 3 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Nebenentscheidungen folgen aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

III. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.